Das Schlagwort der „Tax Good Governance“, also des verantwortungsvollen Handelns im Steuerbereich, ist in aller Munde. Gemeint war damit ursprünglich eine Trias von Anforderungen an Steuersysteme: Transparenz, Informationsaustausch und fairer Steuerwettbewerb (KOM(2009)201). In der jüngeren Vergangenheit wird aber auch die Eindämmung missbräuchlicher oder „schädlicher“ Steuergestaltungen in diesem Zusammenhang genannt. Das verantwortungsvolle Handeln ist aber nicht nur ein wesentliches Leitbild für die Steuerpolitik innerhalb der Union (man denke nur an die rasante Ausdehnung des automatischen Informationsaustausches zwischen den Mitgliedstaaten), sondern vielmehr auch eine Politikvorgabe für das Handeln der Union und der Mitgliedstaaten gegenüber Drittstaaten.

Tax Good Governance

Im Hinblick auf Drittstaaten geht es hier einerseits um die Unterstützung von Entwicklungsländern beim Aufbau effizienter, gerechter und nachhaltiger Steuersysteme und bei der Stärkung der Steuerverwaltungen, um die Mobilisierung inländischer Ressourcen zur Entwicklung zu fördern und dessen größte Hindernisse zu überwinden, insbesondere Kapitalflucht und illegale Finanzströme (KOM(2010)163). Andererseits stehen gerade im Gefolge der Finanz- und Wirtschaftskrise auch der Schutz der eigenen Steuereinnahmen und damit Gegenmaßnahmen im Hinblick auf nicht kooperierende oder kooperationsunwillige Staaten im Fokus.

Beide Aspekte gehen auch insofern Hand in Hand, als es der Unterstützung der Entwicklungsländer bei der Konsolidierung ihrer Steuersysteme und im Kampf gegen illegale Finanzströme bedarf, um die globale Transparenz zu erhöhen (KOM(2015)136). Dementsprechend erfolgt die Verteilung von zusätzlichen Fördermitteln an Entwicklungsländer, die entsprechende Zusagen einhalten und Fortschritte auch beim verantwortungsvollen Handeln im Steuerbereich erzielt haben (KOM(2009)201).

Die externe Strategie der Union

Die Position der Union und das koordinierte Handeln der Mitgliedstaaten gegenüber Drittstaaten haben sich vor diesem Hintergrund derart verdichtet, dass die Kommission – basierend auf umfangreichen Vorarbeiten – im Jahr 2016 eine „Mitteilung über eine externe Strategie für effektive Besteuerung“ veröffentlicht hat (KOM(2016)24). Diese Mitteilung beschreibt zentrale Maßnahmen, „die die EU ergreifen sollte, um verantwortungsvolles Handeln im Steuerbereich weltweit zu fördern, die Aushöhlung der Steuerbasis von außen zu bekämpfen und gleiche Wettbewerbsbedingungen für alle Unternehmen zu gewährleisten. Die Mitteilung befasst sich auch mit der Frage, wie sich verantwortungsvolles Handeln im Steuerbereich besser in die Politik der EU im Bereich Außenbeziehungen einfügen lässt und wie es die Zusagen der EU auf internationaler Ebene vor allem in der Entwicklungspolitik stützen kann.“

Wesentliche Aspekte dieser externen Strategie betreffen

Darüber hinaus enthält die externe Strategie auch zwei weitere große Themenblöcke: Einerseits befasst sie sich mit der Unterstützung von Entwicklungsländern bei der Erfüllung der Standards für verantwortliches Handeln im Steuerbereich (auch i. S. des Strategiepapiers „Collect More, Spend Better“, SWD(2015)198). Hierzu gehört insbesondere die Unterstützung dieser Länder bei der Verbesserung ihrer Steuersysteme und der Erhöhung der inländischen Ressourcen, zumal dies von entscheidender Bedeutung für integratives Wachstum, Armutsbekämpfung und nachhaltige Entwicklung ist. Andererseits sieht sie eine Stärkung der Verbindung zwischen EU-Mitteln und verantwortungsvollem Handeln im Steuerbereich vor. Schon bisher dürften gem Art. 140 Abs. 4 der Haushaltsordnung für den Gesamthaushaltsplan der Union (Verordnung Nr. 966/2012) EU-Mittel nicht in Einrichtungen in Drittländern investiert bzw. abgewickelt werden, die die internationalen Standards für Steuertransparenz nicht erfüllen.

Beachte | Die Kommission ist jedoch der Auffassung, dass diese Bestimmungen erweitert werden könnten, so dass sie über die derzeitigen Transparenzanforderungen hinausgehen und auch die EU-Grundsätze für einen fairen Steuerwettbewerb umfassen, und hat inzwischen auch einen entsprechenden Legislativvorschlag unterbreitet (Pkt 145 der Präambel und z.B. Art. 150 des Vorschlags KOM(2016)605).

Gegenmaßnahmen im Hinblick auf nicht kooperierende Drittstaaten

Die materiell-rechtlichen Unionsmaßnahmen im Bereich der Unternehmensbesteuerung zur Bekämpfung missbräuchlicher Steuerpraktiken (etwa im Rahmen der Anti-Tax-Avoidance-Richtlinien) betreffen vielfach auch das Verhältnis zu Drittstaaten. Die Kommission vertritt darüber hinaus in ihrer externen Strategie die Ansicht, dass sich die Mitgliedstaaten auch mit ihren unterschiedlichen Ansätzen zur Bekämpfung der Aushöhlung der Steuerbasis von außen befassen müssen. Eine koordinierte externe Strategie für verantwortungsvolles Handeln im Steuerbereich sei daher unverzichtbar, „um gemeinsame Erfolge der Mitgliedstaaten bei der Bekämpfung der Steuervermeidung zu fördern, eine wirksame Besteuerung zu gewährleisten und ein transparentes und stabiles Umfeld für Unternehmen im Binnenmarkt zu schaffen“.

Bereits im Zuge des 2012 veröffentlichten „Aktionsplans zur Verstärkung der Bekämpfung von Steuerbetrug und Steuerhinterziehung“ (KOM(2012)722) hat die Kommission daher eine (nicht bindende) Empfehlung „für Maßnahmen, durch die Drittländer zur Anwendung von Mindeststandards für verantwortungsvolles Handeln im Steuerbereich veranlasst werden sollen“, vorgelegt (C(2012)8805). Ausgangspunkt ist der potenzielle und tatsächliche Schaden für die Steuersysteme der Mitgliedstaaten, der durch Steuergebiete verursacht wird, die keine Mindeststandards für ein verantwortungsvolles Handeln im Steuerwesen einhalten, insbesondere also die gemeinhin als „Steueroasen“ geltenden Steuergebiete.

Nach der Empfehlung ist dieser Mindeststandard durch zwei Kriterien definiert: Er ist erfüllt, wenn der Drittstaat erstens Rechts- und Verwaltungsvorschriften zur Einhaltung gewisser Standards für Transparenz und Informationsaustausch erlassen hat und diese wirksam anwendet und zweitens keine schädlichen steuerlichen Maßnahmen im Bereich der Unternehmensbesteuerung anwendet. Drittstaaten, die diese Mindeststandards nicht einhalten, könnten in eine – allenfalls neu zu schaffende – nationale „Schwarze Liste“ aufgenommen werden und mit solchen Drittstaaten bestehende Doppelbesteuerungsabkommen neu ausgehandelt, ausgesetzt oder beendet werden, „je nachdem, was am ehesten dazu geeignet ist, die Einhaltung der Mindeststandards durch das betreffende Drittland zu verbessern“.

Dieses Thema wurde auch nachfolgend in der Mitte 2015 veröffentlichten Mitteilung „Eine faire und effiziente Unternehmensbesteuerung in der Europäischen Union“ aufgegriffen (COM(2015)302). In deren Anhang wurde primär zu Informationszwecken und als „Übergangslösung“ eine EU-weite „Schwarze Liste“ nicht kooperativer Drittstaaten zusammengestellt, die sich aus den bestehenden schwarzen Listen der Mitgliedstaaten speiste, die ihrerseits aber unterschiedlichen Kriterien und politischen Wertungen folgen.

Ein koordiniertes Vorgehen im Hinblick auf nicht kooperative Steuergebiete erfordert aber auch ein kohärenteres Konzept für die Aufnahme von Drittländern in Listen aufgrund klar definierter, objektiver und international vertretbarer Kriterien, ein belastbares Kontrollverfahrens, einen offenen Dialog mit den fraglichen Drittländern und gemeinsame defensive Maßnahmen. Die Kommission hat daher – die entsprechende Forderung des Parlaments aufgreifend (Rz. 74 ff der Entschließung P8_TA(2015)0408) – Anfang 2016 eine externe Strategie für effektive Besteuerung veröffentlicht, aufgrund derer eine EU-weite Liste nicht kooperativer Drittstaaten erstellt und an gemeinsamen Gegenmaßnahmen gearbeitet werden soll.

Rat definiert mögliche Kriterien

Der Rat hat diesem Ansatz bereits Mitte 2016 zugestimmt (Pkt 5 ff. der Pressemitteilung 281/16) und – ersichtlich vor dem Hintergrund der Überlegungen der Kommission zur Neudefinition des verantwortungsvollen Handelns im Steuerbereich im Rahmen der externen Strategie – mögliche Kriterien genannt und schließlich im November 2016 den Ablauf und die Kriterien näher definiert (ABl. C 461/2 vom 10.12.2016).

Erhebliche Bedeutung kommt natürlich den für das Screening angewandten Kriterien zu. Diese wurden im November 2016 vom Rat festgelegt und beinhalten Kriterien für die Transparenz im Steuerbereich, zur „gerechten Besteuerung“ und zur Umsetzung der Anti-BEPS Maßnahmen. Sie können überblicksweise folgendermaßen zusammengefasst werden:

Diese letztlich entstehende „Schwarze Liste“ soll – vorbehaltlich einzelstaatlicher Defensivmaßnahmen – auch Grundlage für Abwehrmaßnahmen zur Ergänzung der Liste sein, die derzeit von der Gruppe „Verhaltenskodex“ geprüft werden. Auf Arbeitsgruppenebene scheint zunächst Konsens zu bestehen, dass bereits die Aufnahme auf eine „Schwarze Liste“ Abschreckungscharakter hat, wobei auf materiell-steuerlicher Ebene Maßnahmen wie Abzugsverbote, Hinzurechnungsbesteuerung, Befreiungsversagung, Quellensteuermaßnahmen, Offenlegungs- und Berichtspflichten und Beweislastumkehrungen diskutiert werden (Rz. 71 f. im Bericht Dok. 10047/17 FISC 133 ECOFIN 507). Hinzu treten noch eine Reihe möglicher nichtsteuerlicher Gegenmaßnahmen.

Hinweis | Es ist zudem nicht ausgeschlossen, dass die „Schwarze Liste“ auch als Bezugspunkt anderer Gesetzgebungsdossiers dienen könnte (etwa Hinblick auf den Europäischen Fonds für strategische Investitionen (EFSI) oder das vorgeschlagene öffentliche Country-by-Country Reporting) und derartige Verknüpfungen wirksame und abschreckende Abwehrmaßnahmen auf EU-Ebene außerhalb des Steuerwesens darstellen würden.

Ausblick | „Tax Good Governance“, also das verantwortungsvolle Handeln im Steuerbereich, wird auf unionaler Ebene zunehmend operationalisiert: Transparenz, Informationsaustausch, fairer Steuerwettbewerb und die Eindämmung missbräuchlicher oder „schädlicher“ Steuergestaltungen sollen nicht nur im Binnenmarkt verwirklicht werden, sondern auch als Maßstäbe für Drittstaaten gelten. Nach dem Prinzip von Zuckerbrot und Peitsche setzt die Union nicht nur auf die Unterstützung von Entwicklungsländern bei der Umsetzung dieser Standards, sondern möchte diese Standards auch verbindlich festlegen und auf kooperationsunwillige Drittstaaten durch koordinierte Gegenmaßnahmen der Mitgliedstaaten reagieren. Mit dem Versuch, eine einheitliche, auf objektiven Kriterien beruhende „EU Schwarze Liste“ zu erstellen wird dieser Ansatz auch transparent gemacht.